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股东投资款不到位 企业向银行借款的利息费用不得税前扣除

开隆理财网2021-12-18 11:03

近期主管税务机关在对A公司风险进行应对时,发现该公司股东投资款未能按时到位,但存在银行贷款利息支出,可能存在税务风险。经核实,企业在企业所得税前全额扣除了需要纳税调整的贷款利息支出,并缴纳了上一年度的企业所得税。

案例:借钱是因为投资资金不到位。

张、王两位股东于2018年3月1日共同投资设立有限责任公司,注册资本400万元。根据章程,张、王各出资200万元。其中,公司成立当天各出资50万元,均已到位;其余部分,2019年4月1日前各出资100万元,2020年4月1日前各出资50万元。由于种种原因,后续投资没有如期到位。

甲公司因生产需要于2018年4月1日向甲银行借款200万元,期限3年,年利率8%;2019年4月1日,他又向B银行借款200万元,期限2年,年利率7%。甲公司相应的利息费用已在发生年度企业所得税前扣除。

分析:相应的利息费用不得税前扣除。

为应对风险,主管税务机关要求A公司对2019年度应出资而未出资股东发生的相应贷款利息支出进行纳税调整,计算补缴企业所得税;同时,2020年投资仍未到位时发生的相应利息支出,将在2020年企业所得税最终结清时进行纳税调整和增加。

对此,A公司财务人员认为,企业用于生产经营的贷款利息支出可以在企业所得税前扣除。根据2014年新修订的《公司法》第二十六条,有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。也就是说,《公司法》将企业注册资本由实缴制改为认缴制,取消了股东初始出资不得低于注册资本的20%,也不得低于法定最低注册资本(3万元),其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足的要求。因此,公司注册时,股东可以不实缴或仅实缴部分注册资本,未缴部分可由公司自行约定,如出资额、出资方式、出资期限等。因此,企业的所有贷款利息支出都可以在企业所得税前扣除。

a公司财务人员对《公司法》和税收法律法规有片面的理解。

根据《公司法》现行第28条的规定,股东应按公司章程的规定按时足额缴纳其所认缴的出资额。也就是说,虽然《公司法》不再强调新设立的公司必须在注册后两年内足额缴纳出资,但并不意味着股东可以无限期缴纳或少缴其认缴的出资。股东应当按照公司章程规定的出资额、出资方式和出资期限足额缴纳出资。

根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》号文(国税函〔2009〕312号,以下简称“312号文”),企业投资者未在规定期限内支付到期资金的,企业从境外借款发生的利息,相当于投资者实收资本与到期资金在规定期限内的差额应计利息,这不是企业的合理支出,应由企业投资者承担,不予允许。

因此,本案中,2018年股东张、王已按章程规定缴纳出资,2018年4月1日至2019年3月31日发生的借款利息费用可以全额扣除

根据312号文件规定,不可扣除利息的计算,以企业一年内各期账面实收资本和贷款余额保持不变的期间为准。计算公式为:企业在每个计算期内不能扣除的贷款利息=该期贷款利息金额该期未缴注册资本金额/该期贷款金额。企业一年内不能扣除的贷款利息总额,是当年各计算期内不能扣除的贷款利息之和。

本案中,甲公司股东约定,2019年4月1日前已缴但未缴的注册资本金额为200万元,2019年4月1日至2019年12月31日的借款总额为400万元,不能税前扣除的利息支出为(200 8% 12 9 200 7%)。因此,A公司2019年度不能税前扣除的利息费用为11.25万元,应按规定计入当年应纳税所得额,应缴纳企业所得税。

由于甲公司股东于2019年4月1日至2020年4月1日之前缴纳的注册资本为300万元,2020年贷款总额为400万元,根据312号文件规定,甲公司2020年1月1日至2020年3月31日期间不能税前扣除的利息费用为(2008%122020年4月1日~2日

020年12月31日不得税前扣除的利息支出为(200×8%÷12×9+200×7%÷12×9)×300÷400=16.875(万元)。

A公司2020年不得税前扣除的利息支出为3.75+16.875=20.625(万元),应在2020年度企业所得税汇算清缴时进行纳税调增处理。需要特别提醒的是,实务中,企业可能同时存在多笔贷款,不同贷款的利率可能不同。这种情况下,企业一定要注意准确理解相应政策,并准确计算不得税前扣除的利息支出额。

作者:丁东生 许建国

作者单位:国家税务总局镇江市丹徒区税务局

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